El Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) en su sentencia de 27 de enero de 2022 ha concluido que una buena parte de las consecuencias asociadas al incumplimiento de la obligación de declarar los bienes y derechos en el extranjero de los residentes en España (modelo 720) es contraria al derecho de la Unión Europea, ya que constituye una restricción injustificada a la libertad de circulación de capitales. El Gobierno deberá aprobar una nueva configuración del régimen sancionador y un nuevo régimen de prescripción aplicable al modelo 720, cuyo plazo reglamentario de presentación respecto del ejercicio 2021, se abrió el pasado día 1 de enero y finaliza el próximo 31 de marzo. El pronunciamiento tiene asociadas importantes implicaciones materiales y requiere el análisis de cada caso concreto.

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Le informamos que una deseada e importante sentencia de 27 de enero de 2022 en el asunto C-788-19, que supone un varapalo europeo al sistema tributario español, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE)  afirma que el modelo 720, que obliga a las personas a declarar bienes y derechos situados en el extranjero, y el sistema de sanciones derivado de este, son contrarios al Derecho de la Unión. Para la justicia europea, España impone sanciones excesivas a los ciudadanos que incumplan con esta obligación o cometan fallos en sus declaraciones, atentando contra el principio de libertad de movimiento de capitales. Las medidas anti fraude, dictan los magistrados, son desproporcionadas para el fin perseguido y crean un perjuicio excesivo para los ciudadanos. Además, considera que no es lícito que la norma genere una situación de imprescriptibilidad en relación con los bienes y derechos en el extranjero solo por incumplir una obligación formal.

LA OBLIGACIÓN DE DECLARAR BIENES Y DERECHOS EN EL EXTRANJERO

La Ley General Tributaria regula la obligación de los residentes en España de presentar anualmente una declaración informativa sobre sus bienes y derechos en el extranjero (Modelo 720). En concreto, se debe informar sobre cuentas en entidades financieras, valores (participaciones y acciones en entidades), seguros de vida o invalidez, rentas vitalicias y temporales y, finalmente, bienes y derechos inmobiliarios. Estos bienes y derechos (su tenencia y la variación de su valor) se han de declarar si se alcanzan ciertos umbrales y también se deben declarar las bajas de los bienes y derechos declarados en años anteriores. Todo ello, con ciertas excepciones reguladas en la normativa.

La falta de presentación de la declaración o la presentación extemporánea o con datos falsos o inexactos, puede acarrear dos tipos de consecuencias:

1. Por un lado, unas sanciones «formales» (a razón de 5.000 o 100 euros por dato o conjunto de datos con un mínimo de 10.000 o 1.500 euros), según si la declaración no se presenta o se presenta incorrectamente, o bien se presenta fuera de plazo.
2. Por otro lado, las leyes del IRPF y del Impuesto sobre Sociedades establecen que, cuando la declaración se presenta tarde o no se presenta, el valor de los bienes y derechos se imputará como incremento de patrimonio o renta no declarados, salvo que se pruebe que fueron adquiridos con rentas declaradas o bien cuando el sujeto no era residente. En estos casos, además, se puede imponer una sanción del 150% sobre la cuota resultante de dicha imputación.

EL PRONUNCIAMIENTO DEL TJUE

En noviembre de 2015, la Comisión Europea inició un procedimiento de infracción contra España (2014/4330) en relación con el Modelo 720, seguido de un dictamen motivado de febrero de 2017. Finalmente, interpuso un recurso ante el TJUE en octubre de 2019 (asunto-C788/19), en el que solicitó que se declarara que España había incumplido las libertades fundamentales del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea y del Acuerdo del Espacio Económico Europeo.

En su sentencia, el TJUE ha concluido en el sentido defendido por la Comisión Europea y afirma que España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del principio de libre circulación de capitales por los siguientes motivos:

1. Porque el incumplimiento o cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación conlleva la tributación de las rentas no declaradas sin posibilidad de que el sujeto se ampare en la prescripción ganada.
2. Porque sanciona dicho comportamiento con una sanción del 150% de la cuota correspondiente a esa imputación de rentas no declaradas, que además se puede acumular con las multas de cuantía fija.
3. Finalmente, porque sanciona estos incumplimientos con multas fijas no limitadas que no guardan proporción con las sanciones previstas en un contexto puramente nacional.

En apoyo de estas conclusiones, el TJUE afirma:

1. Que, aunque la legislación puede estar justificada para garantizar la eficacia del control fiscal y la lucha contra el fraude, va más allá de lo necesario.
2. Que el mero hecho de que un residente tenga bienes o derechos en el extranjero no puede fundamentar una presunción general de fraude o evasión fiscal. Además, una norma que presume la existencia de un comportamiento fraudulento solo por no cumplir los requisitos que la propia norma establece, sin posibilidad de destruir esa presunción, va más allá de lo necesario para el objetivo indicado.
3. Además, aunque la invocación de la prescripción en cuanto a la adquisición de los bienes y derechos no obsta al posible fraude, no es admisible que la Administración puede cuestionar prescripciones ya consumadas, porque ello vulnera el principio de seguridad jurídica. Aunque es lícito que el legislador regule una prescripción ampliada en determinados casos, no es válido que la Administración tributaria pueda actuar sin limitación temporal, más aún cuando ello se establece para casos de meros incumplimientos de una obligación formal.

IMPLICACIONES DE LA SENTENCIA

La esperada sentencia del TJUE implica que a partir de ahora no se podrán imponer las sanciones descritas ni se producirá tampoco el efecto de imprescriptibilidad. La sentencia no afecta a la obligación propiamente dicha de presentar el modelo 720, que tendrá que seguir cumpliéndose, en su caso.

La sentencia obliga el Estado español a reformar la legislación de forma acorde al criterio de los jueces europeos. En este sentido, el Gobierno deberá aprobar una nueva configuración del régimen sancionador y un nuevo régimen de prescripción aplicable al modelo 720, cuyo plazo reglamentario de presentación respecto del ejercicio 2021, se abrió el pasado día 1 de enero y finaliza el próximo 31 de marzo. Desde Hacienda han informado de que modificarán este modelo antes del 31 marzo, por lo que habrá que prestar atención a lo que ocurra durante los dos próximos meses.

Por último, habrá que esperar para ver y analizar las consecuencias de esta sentencia, pero la misma abre la puerta a recuperar el dinero de las sanciones, se recurrieran o no e incluso si el plazo ha prescrito.

El efecto sobre situaciones pasadas tendrá que ser analizado en cada caso en función de su posición procedimental. La sentencia se aplicará en los procedimientos y recursos pendientes de resolución. También permitirá instar rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos. En determinadas situaciones, también abriría la puerta al cauce de responsabilidad patrimonial del Estado.