El arrendamiento de una vivienda a una entidad jurídica estará exento de IVA con solo especificar en el contrato de arrendamiento la persona usuaria última del inmueble
Es criterio establecido -tanto por la DGT como por diversas resoluciones del TEAC- que cuando quien arrienda la vivienda es una persona jurídica la operación se encuentra sujeta y no exenta de IVA.
Pues bien, el Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 15 de diciembre de 2016, resuelve la cuestión sobre si procede o no la aplicación de la exención IVA -regulada en el art. 20.Uno.23º.b) de la Ley 37/1992 (LIVA)- a los arrendamientos de viviendas en los que el arrendatario es una persona jurídica que va a destinar las mismas al alojamiento de sus trabajadores, con la particularidad de que de manera concreta y específica, en el propio contrato de arrendamiento, figura ya la persona o personas usuarias últimas del inmueble, de manera que se impide el subarrendamiento o cesión posterior a personas ajenas a aquellas designadas en dicho contrato de arrendamiento.
1.En concreto, en el fundamento de derecho tercero de esta Resolución el TEAC concluye que:Esta exención tiene un carácter finalista y no exclusivamente objetivo. No solo atiende a la naturaleza del bien inmueble que se arrienda sino que requiere que el propio arrendatario lo destine a su uso como vivienda, sin que se pueda aplicar en caso de cesión a terceros o subarriendo.
2. Es necesario plantearse si existe alguna posibilidad de que pueda aplicarse la exención cuando de manera concreta y específica, en el propio contrato de arrendamiento, se hace constar el usuario último del inmueble, de manera que se impide el subarrendamiento o cesión posterior a personas ajenas a aquellas designadas en el contrato de arrendamiento. El arrendatario no puede tener la facultad de subarrendar o ceder la vivienda ni a designar con posterioridad a la firma del contrato a las personas físicas usuarias del inmueble, así como tampoco puede destinar la vivienda a ser utilizada por distintas personas físicas durante la vigencia del contrato de arrendamiento.
3. Lo que se pretende con esta exención es que la finalidad del contrato de arrendamiento sirva únicamente de vivienda a una concreta persona, por lo que cuando se acredita que no existe un negocio jurídico posterior al contrato de arrendamiento por el que se cede el uso de la vivienda, y que por ello no puede destinarse a residencia de otra persona, cualquiera que sea su título o el motivo de la cesión, debe incluirse la operación dentro de la exención que ahora examinamos. Sin que esto suponga una interpretación extensiva de la exención.
4. Los requisitos que deben caracterizar al arrendamiento para la aplicación de la exención son:
– el propietario de un bien inmueble cede al arrendatario el derecho a ocuparlo y a excluir de éste a otras personas;
– esto debe ser a cambio de una renta; y,
– por un período de tiempo convenido.
En base a todo lo anterior y puesto que quien aparece como arrendataria en los contratos es una persona jurídica, sin especificar las personas que van a utilizarlo y por cuanto tiempo, el TEAC concluye que es imposible aplicar la exención prevista para los arrendamientos de vivienda, desestimando el recurso.
Así pues, la clave de la cuestión será determinar si dicho subarrendamiento debe producirse en un momento posterior a la celebración del contrato de arrendamiento, o lo que es lo mismo, si dentro del ámbito de la exención pueden incluirse aquellos supuestos en los, siendo el arrendatario una persona jurídica, de manera concreta y específica, en el propio contrato de arrendamiento, figure ya la persona o personas usuarias últimas del inmueble, de manera que se impida el subarrendamiento o cesión posterior a personas ajenas a aquellas designadas en el contrato de arrendamiento; no facultándose al arrendatario ni a subarrendar o ceder la vivienda ni a designar con posterioridad a la firma del contrato a las personas físicas usuarias del inmueble, no teniendo la posibilidad de que la vivienda se destine a su utilización por distintas personas físicas durante la vigencia del contrato de arrendamiento. En definitiva, debe concretarse si las estipulaciones contractuales del arrendamiento evidencian que el contrato se pactó con la única finalidad de que el inmueble fuese objeto de uso por una persona física concreta, sin que por ello y en caso afirmativo, se acuda a una interpretación extensiva de la exención no permitida por el ordenamiento tributario.
Según el TEAC, la dicción del art 20.Uno.23.b) LIVA y finalidad de la exención deben permitir incluir este supuesto en la norma, dado que con ello no se violenta ni su ámbito de aplicación ni la finalidad perseguida por el legislador. En este sentido, se deduce que lo que se pretende con la exención es que la finalidad del contrato de arrendamiento debe ser únicamente servir de vivienda a una concreta persona, es decir, que cuando se acredita que no existe un negocio jurídico posterior al contrato de arrendamiento por el que se cede el uso de la vivienda (porque se concreta la persona física o personas físicas que van a ocupar el inmueble destinado a vivienda), y que por ello no puede destinarse a residencia de otra persona, cualquiera que sea su título o el motivo de la cesión, debe incluirse la operación dentro de dicha exención.
Por el contrario, no se incluirá en el ámbito de aplicación de la exención aquel contrato de arrendamiento por el que se faculta al arrendatario a designar a las personas que vayan a ocupar la vivienda. Esta designación posterior de la persona o de las personas (es así cuando puede destinarse a un uso de distintas personas por períodos temporales inferiores al del contrato de arrendamiento de forma sucesiva) que van a ocupar el inmueble no puede sino comportar una cesión o subarriendo que impide que el arrendamiento este exento de IVA.
